Международный обмен налоговой информацией давно перестал быть чем-то экстраординарным. Он является неотъемлемой частью глобального процесса деофшоризации. Государства заинтересованы в прозрачности активов и доходов своих налогоплательщиков, независимо от того, где они расположены и как оформлены юридически.
- Обмен налоговой информацией включает запросы, автоматический и инициативный обмен без предварительного запроса.
- Ключевыми целями обмена являются предотвращение налогового уклонения и соблюдение законодательства.
- Передаваемые данные могут включать информацию о банковских счетах, компаниях и операциях.
- Обмен может быть ограничен национальными законами и отсутствием международных соглашений.
На пути к такой прозрачности стоят нормы национальных законов о банковской и налоговой тайне, ограничении доступа к корпоративным сведениям, защите персональных данных. Однако, современные механизмы сотрудничества налоговых ведомств позволяют преодолевать и такие препятствия и получать от зарубежных коллег искомую информацию. Предлагаем разобраться, как работает международный обмен налоговой информацией и какие данные о налогоплательщике и его оффшорных активах могут оказаться в распоряжении налоговых органов.
В чем заключается обмен налоговой информацией?
Обмен информацией по запросу (Exchange of Information on Request, EOIR) – это широко применяемый способ получения одним государством необходимых ему сведений о налогоплательщиках от компетентных органов другого государства. Его не следует путать с получившим широкую известность автоматическим обменом (Automatic Exchange of Information, AEOI), а также инициативным обменом, который осуществляется без предварительного запроса.
| Способы обмена налоговой информацией | Особенности |
|---|---|
|
По запросу |
Осуществляется по запросу налогового органа юрисдикции А в адрес налогового органа юрисдикции Б относительно интересующего лица или операции. |
|
Автоматический |
Юрисдикция А передает стандартизированный набор данных о банковских и иных финансовых счетах резидентов юрисдикции Б, открытых в финансовых учреждениях юрисдикции А. Данные передаются в электронном формате на ежегодной основе. |
|
Инициативный (спонтанный) |
Информация предоставляется без запроса, если налоговый орган юрисдикции А посчитает, что имеющиеся у него сведения могут заинтересовать налоговый орган юрисдикции Б. |
Цель обмена информацией по запросу – предотвращение уклонения от уплаты налогов, обеспечение соблюдения национального налогового законодательства и правомерного применения международных налоговых соглашений. Данные, полученные по международному запросу, могут восполнить недостающую доказательную базу, необходимую в процессе налогового контроля. Также, при помощи иностранных партнеров, налоговая служба может проверить, соответствуют ли задекларированные налогоплательщиком сведения об иностранных активах фактическому положению дел.
Обмен осуществляется по индивидуальному запросу, необходимость которого возникает в конкретном деле. Запрос может быть оформлен только в отношении определенного лица, компании, группы компаний или сделки (операции). Иными словами, в рамках EOIR налоговый орган не может направить беспредметный запрос сразу о множестве лиц, а затем выбрать из них того, кто представляет для него интерес.
Основания для обмена налоговой информацией
Обмен по запросу, являясь разновидностью международной правовой помощи может осуществляться только при наличии международного договора (двустороннего или многостороннего). Случаи обмена информацией во внедоговорном порядке (на основе принципа взаимности) носят исключительный характер.
Двусторонними договорами в данной сфере служат:
- соглашения об избежании двойного налогообложения (СИДН, DTT), содержащие положения об обмене информацией;
- специализированные соглашения об обмене налоговой информацией (TIEA).
Крупнейшим по числу участвующих стран многосторонним договором является Конвенция о взаимной административной помощи по налоговым делам 1988 г. в редакции Протокола 2010 г. (далее – Конвенция 1988/2010). В настоящее время общее количество подписавших Конвенцию юрисдикций достигло 150 (см. полный перечень участников Конвенции по данным портала ОЭСР).
Статья 4 Конвенции 1988/2010 предусматривает, что стороны обмениваются любой информацией, которая предположительно является важной для администрирования или обеспечения соблюдения законодательства в отношении налогов, на которые распространяется Конвенция. Речь идет о любых видах налогов, поскольку в статье 2 Конвенции перечислены практически все налоги, существующие в мировой практике.
На уровне Европейского Союза обмен информацией по запросу предусмотрен Директивой 2011/16/EU от 15 февраля 2011 г. «Об административном сотрудничестве в области налогообложения» (известной как Директива DAC).
Обмен информацией на основании СИДН
Поскольку двусторонние СИДН имеют своей целью не только устранение двойного налогообложения, но и предотвращение уклонения от уплаты налогов, они практически всегда содержат положения об обмене информацией.
При заключении или обновлении своих СИДН в части, посвященной обмену информацией, страны обычно принимают за основу статью 26 («Обмен информацией») Модельной конвенции в отношении налогов на доходы и капитал, разработанной ОЭСР – Организацией экономического сотрудничества и развития (далее – «Модельная конвенция»).
Общим правилом, характерным для большинства СИДН, является обязанность договаривающихся государств обмениваться информацией, которая может считаться относящейся (англ. foreseeably relevant):
- к выполнению положений СИДН или
- к администрированию в сфере налогообложения и применению внутреннего законодательства, касающихся налогов любого вида и содержания, установленных от имени договаривающихся государств, их политических подразделений или местных органов власти (пункт 1 статьи 26 Модельной конвенции).
Иными словами, речь идет об обмене практически любой информацией, так или иначе касающейся налогов (прямых или косвенных, общегосударственных или местных) и правоприменения в налоговой сфере. То есть, сфера действия статьи СИДН об обмене информацией намного шире сферы действия самого СИДН.
СИДН сами по себе охватывают лишь ограниченный круг прямых (подоходных) налогов договаривающихся стран. Однако, это не влияет на объем обязательств по обмену информацией, если только государство при вступлении в соглашение не сделало соответствующих оговорок.
Какая информация может передаваться между налоговыми органами?
Главной особенностью международного обмена по запросу является возможность обмена практически любой налогово-значимой информацией. Единственным ограничителем может быть противоречие национальным законам и публичному порядку запрашиваемого государства. Этим обмен по запросу отличается от автоматического обмена CRS или CBC, в рамках которого передаются лишь стандартизированные данные об иностранных финансовых счетах или страновые отчеты.
В рамках существующих договорных механизмов налоговые службы имеют возможность получать от иностранных государств по своему запросу различные сведения, касающиеся налогоплательщиков своей страны, например:
- об акционерном участии или бенефициарном интересе конкретных лиц в иностранных структурах (компаниях, партнерствах, частных фондах, трастах);
- об отношениях номинального и фактического руководства, номинального и бенефициарного владения, существенного влияния или контроля;
- о принятых в компании процедурах управления, принятия решений и определения судьбы полученной прибыли;
- о содержании учредительных и иных корпоративных документов;
- о договорных связях, структуре активов, движении дивидендов и иных выплат;
- о финансовой отчетности за интересующие периоды;
- о наличии или отсутствии налогообложения спорных доходов в иностранных юрисдикциях;
- о банковских счетах и финансовых операциях;
- о недвижимом имуществе;
- о наличии и численности штатных сотрудников иностранной компании и др.
Передаваться может, в том числе, бухгалтерская документация и отчетность, счета, контракты, учредительные и правоустанавливающие документы, корпоративные резолюции и протоколы, иная управленческая документация, переписка.
Обмен информацией и банковская тайна
В рамках обмена информацией по запросу могут передаваться данные о личных и корпоративных банковских счетах, их держателях и бенефициарах, а также данные об операциях по счетам и о сторонах таких операций, представляющих интерес для налоговых органов.
Статьи современных СИДН, касающиеся обмена информацией, основываются на статье 26 Модельной конвенции. Они содержат пункты, обязывающие государства обмениваться практически любыми типами информации, включая банковскую. Ключевое значение имеет следующий пункт:
Запрашиваемое государство не вправе отказать в предоставлении информации только потому, что такая информация находится в распоряжении банка, другой финансовой организации, номинального держателя, агента или доверительного управляющего, либо содержит сведения об имущественных интересах применительно к какому-либо лицу.
Термин «агент», согласно пункту 19.12 Комментария ОЭСР к статье 26 Модельной конвенции, толкуется широко и охватывает любых провайдеров корпоративного сервиса, включая регистрационных агентов и юристов.
Это означает, что для стран, чьи СИДН уже содержат модернизированные статьи об обмене информацией, такие обстоятельства, как банковская тайна или тайна фидуциарных (например, трастовых) услуг больше не являются самодостаточным основанием, исключающим обмен информацией. Практика последних лет это подтверждает.
Как налоговые органы используют полученную информацию?
Данные, полученные в порядке международного обмена по запросу, могут использоваться налоговыми органами при проведении налоговых проверок и для обоснования своей позиции в суде. Такие данные могут иметь доказательственное значение при:
- установлении конечных бенефициаров иностранных структур и фактических получателей дохода;
- выявлении функциональной роли иностранных компаний в схемах выплаты доходов;
- оценке обоснованности получения налоговой выгоды и т.д.
Например, налоговый орган получил из-за рубежа интересующие его данные о цепочке иностранных компаний и движении выплат между ними. Они могут использоваться при доказывании «технической» роли таких компаний и «транзитного» характера выплат за рубеж. Как результат, суд может прийти к выводу о неправомерном применении СИДН, когда получатель выплат – резидент государства-участника СИДН не имеет «фактического права» на данный доход (а соответственно, и права на льготу) и полностью перечисляет его в иную (часто – оффшорную) юрисдикцию.
Другой пример. Зарубежные налоговые службы в ответ на запрос могут подтвердить отсутствие в запрашиваемой юрисдикции какого-либо налогообложения дохода, выплаченного из запрашивающей юрисдикции (будь то налог на прибыль или налог у источника). В совокупности с такими факторами, как аффилированность и отсутствие у иностранной компании реальной экономической деятельности, безналоговое движение трансграничных выплат может быть оценено как недопустимый инструмент налоговой оптимизации. Результатом, как и в примере выше, будут штрафные санкции и доначисление налогов.
Наконец, если налоговый орган получит сведения, выходящие за пределы его компетенции (например, свидетельствующие о налоговом преступлении), он может поделиться полученными данными уже с правоохранительными органами своей страны.
Когда обмен налоговой информацией на работает?
На практике обмен информацией по запросу работает далеко не всегда. У запрашиваемого государства имеются различные основания для отказа в передаче информации.
Во-первых, пункт 2 статьи 26 Модельной конвенции и аналогичные нормы СИДН предусматривают случаи, когда государство вправе отказать в передаче информации. Так, государство, получившее запрос от иностранного налогового органа, не обязано:
- проводить мероприятия, противоречащие его законодательству и административной практике;
- предоставлять информацию, которую нельзя получить в рамках закона;
- предоставлять информацию, раскрывающую торговую, предпринимательскую, промышленную, коммерческую или профессиональную тайну или торговый процесс, или информацию, раскрытие которой противоречило бы публичному порядку.
Данные основания представляют собой серьезный правовой «фильтр» для передачи наиболее чувствительной для налогоплательщика информации властям запрашивающей страны. Компетентный орган запрашиваемого государства проводит тщательную валидацию поступившего запроса, прежде чем приступить к его исполнению.
Во-вторых, обмен информации осуществляется с учетом оговорок, сделанных государством при ратификации соответствующего договора. Такие оговорки могут выводить из-под обмена определенные виды налогов, исключать из обмена сведения, относящиеся к более ранним налоговым периодам и т.п. В этих случаях запрашиваемое государство оставляет за собой право отказать в обмене информацией.
В-третьих, существуют и другие обстоятельства, в силу которых обмен информацией может оказаться малорезультативным или вообще нереализуемым. На эффективность обмена информацией на практике могут влиять такие факторы, как:
- степень заинтересованности государства в получении или передаче информации относительно конкретного лица или компании;
- качество взаимодействия между налоговыми ведомствами конкретных стран;
- уровень правовой и лингвистической проработки международных запросов;
- ухудшение политических отношений между странами-партнерами по обмену.
Как узнать, обменивается ли налоговой информацией конкретная юрисдикция?
Чтобы узнать, практикуется ли обмен налоговой информацией по запросу между налоговыми органами конкретной пары стран, нужно выяснить:
- имеются ли у данных стран действующие международные обязательства в налоговой сфере;
- если да, то исполняются ли они практически.
В этих целях можно использовать следующий алгоритм:
Оценивая вероятность обмена налоговой информацией в конкретной ситуации, важно использовать официальные данные, размещенные на сайтах налоговых или финансовых ведомств интересующих стран. При этом, даже официальная информация может отставать от ситуации в реальном времени и не отражать последних изменений.
Обмен налоговой информацией с Россией
Россия осуществляет обмен налоговой информацией на основании двусторонних СИДН или Конвенции 1988/2010. В 2023 году часть налоговых соглашений была приостановлена Россией в одностороннем порядке, еще несколько соглашений были официально прекращены. Актуальный список СИДН РФ можно найти по ссылке.
Приостановка налоговых соглашений РФ не затронула статьи об обмене информацией. Однако, практика обмена зависит от того, как страны-партнеры по СИДН реагируют на их одностороннюю приостановку. Если страна, с которой РФ частично приостановила соглашение, соглашается с таким положением дел, СИДН продолжает применяться в остальной (не приостановленной) части. Однако, более вероятен сценарий полного прекращения СИДН (а соответственно, и обмена информацией) между РФ и странами, столкнувшимися с такой приостановкой.
Некоторые страны сами приостановили обмен информацией с РФ еще до приостановки СИДН. Например, в марте 2022 года Великобритания объявила о приостановке любого обмена налоговой информацией с Россией, предусмотренного двусторонними и многосторонними соглашениями. В сентябре 2022 года аналогичное решение приняла Швейцария.
Текущую ситуацию с обменом, хотя и с некоторым отставанием от реального времени, демонстрирует перечень стран, не обменивающихся налоговой информацией с РФ (черный список ФНС). Если на декабрь 2023 года данный список включал 102 юрисдикции, то версия списка от октября 2024 года содержит уже 131 юрисдикцию. Данные цифры свидетельствуют о заметной деградации отношений по обмену налоговой информацией.
Заключение
Сегодня обмен информацией между налоговыми органами различных стран является реальной и регулярной практикой. В нем участвуют не только развитые страны, но и подавляющее большинство низконалоговых и оффшорных юрисдикций.
Современные международные соглашения дают «зеленый свет» обмену даже той информацией, которая составляет банковскую тайну или которой располагают номинальные лица и доверительные собственники. Данные, получаемые из-за рубежа, оказывают весомое влияние на результаты налоговых проверок и судебные решения.
В то же время, «картина» международного обмена является подвижной и развивается не только путем непрерывного расширения. Есть примеры, когда обмен информацией прекращается государствами в одностороннем порядке. Чтобы понимать, практикуется ли обмен между интересующей парой стран, имеет значение не только формальное наличие договорной базы, но и текущая ситуация в отношениях между данными странами.