Федеральная налоговая служба опубликовала письмо от 17 мая 2017 г. N СА-4-7/9270@, в котором еще раз разъяснила суть концепции фактического права на доход и привела обобщение новейшей арбитражной практики на данную тему.
Нормы о фактическом праве на доход, которые теперь требуется принимать во внимание при применении заключенных Россией двусторонних налоговых соглашений, были введены в Налоговый кодекс РФ в конце 2014 года одновременно с нормами о контролируемых иностранных компаниях. С 1 января 2017 года иностранные организации – получатели дохода от источников в России обязаны представлять налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта организация имеет фактическое право на получение такого дохода. При установлении налоговым органом отсутствия у иностранного лица фактического права на доход, применению подлежат обычные ставки налога, установленные НК РФ.
Проанализировав складывающуюся судебную практику, ФНС пришла к выводу, что льготы, предусмотренные международными налоговыми соглашениями, должны предоставляться лишь компаниям, имеющим экономическое присутствие в стране своего резидентства, обладающим широкими полномочиями по распоряжению доходом и использующим доход в своей предпринимательской деятельности (получающим экономическую выгоды от дохода).
Приводимые в письме примеры судебных решений касаются случаев неправомерного применения российскими налоговыми агентами льготных налоговых ставок при взимании налога на прибыль с доходов иностранных организаций, выплачиваемых от источников в России. Во всех приводимых случаях судами была поддержана позиция налоговых органов.
Налоговым органам указано на необходимость уделять особое внимание анализу вопросов о самостоятельности принятия решений директорами иностранных компаний, наличии полномочий по распоряжению доходом, осуществлении предпринимательских функций, признаках ведения деятельности (персонал, офис, общехозяйственные затраты), получении экономической выгоды от дохода (использовании в предпринимательской деятельности), а также о несении коммерческих рисков в отношении активов.
Кроме того, должен анализироваться характер денежных потоков, то есть наличие или отсутствие у иностранной компании (адресата выплаты) юридических и фактических обязательств по дальнейшему перечислению дохода, а также системности транзитных платежей по перечислению дохода от резидента страны — участника соглашения в адрес лица, не имеющего льгот по соглашению.
В указанных целях (и это подтверждается судебной практикой) налоговые органы могут использовать информацию, полученную от налоговых органов иностранных государств, учредительные документы компаний, данные их финансовой отчетности, публичные данные с официальных сайтов и другие источники.
В указанном письме также обосновывается возможность использования судами Модельной конвенции ОЭСР в отношении налогов на доходы и капитал и официальных комментариев к ней, что вызывало дискуссии среди специалистов. Данные документы, по мнению ФНС, могут использоваться как дополнительный источник толкования соглашений об избежании двойного налогообложения.
